作者 | 知恒（海口）律师事务所  邓传龙律师、李方律师、刘琼文律师

2023年12月29日，十四届全国人大常委会第七次会议表决通过新修订的《中华人民共和国公司法》（下称新《公司法》）并将于2024年7月1日起正式施行。相较于之前的规定，新《公司法》在公司资本制度、公司组织机构、股东权责分配、公司设立及退出机制等方面进行了调整，同时对股东的相关责任加以明确。本文将从“股东出资期限”的角度，阐述新《公司法》对存量公司股东的税务影响。

一、新《公司法》中关于股东出资期限的规定

（一）新设立公司：出资期限最长不超过五年

新《公司法》第四十七条规定：有限责任公司的注册资本为在公司登记机关登记的全体股东认缴的出资额。全体股东认缴的出资额由股东按照公司章程的规定自公司成立之日起五年内缴足。法律、行政法规以及国务院决定对有限责任公司注册资本实缴、注册资本最低限额、股东出资期限另有规定的，从其规定。

（二）存量公司：三年过渡、五年缴足

新《公司法》第二百六十六条第二款规定：本法施行前已登记设立的公司，出资期限超过本法规定的期限的，除法律、行政法规或者国务院另有规定外，应当逐步调整至本法规定的期限以内；对于出资期限、出资额明显异常的，公司登记机关可以依法要求其及时调整。具体实施办法由国务院规定。

2024年2月6日，国家市场监督管理总局发布《国务院关于实施〈中华人民共和国公司法〉注册资本登记管理制度的规定（征求意见稿）》，该征求意见稿对新《公司法》施行前设立的存量公司设置三年过渡期，过渡期自2024年7月1日起至2027年6月30日止。有限责任公司可以在过渡期内将出资期限调至五年以内，2032年6月30日前完成出资即符合要求。同时，明确有限责任公司自2027年7月1日起剩余认缴出资期限不足五年的，不需要调整出资期限。

需要注意的是，“三年过渡”并非适用所有的存量公司，对于出资期限30年以上、出资数额10亿元的存量“异常”公司，需在2024年12月31日前修改公司章程，将出资期限、出资数额调整至合理范围，并自修改之日起5年内完成实缴出资。

二、股东不如期缴纳出资的后果

1、设立股东承担连带责任。新《公司法》第五十条规定：有限责任公司设立时，股东未按照公司章程规定实际缴纳出资，或者实际出资的非货币财产的实际价额显著低于所认缴的出资额的，设立时的其他股东与该股东在出资不足的范围内承担连带责任。

2、董事承担赔偿责任。新《公司法》第五十一条规定：有限责任公司成立后，董事会应当对股东的出资情况进行核查，发现股东未按期足额缴纳公司章程规定的出资的，应当由公司向该股东发出书面催缴书，催缴出资。未及时履行前款规定的义务，给公司造成损失的，负有责任的董事应当承担赔偿责任。

3、未出资股东失权。新《公司法》第五十二条规定：股东未按照公司章程规定的出资日期缴纳出资，公司依照前条第一款规定发出书面催缴书催缴出资的，可以载明缴纳出资的宽限期；宽限期自公司发出催缴书之日起，不得少于六十日。宽限期届满，股东仍未履行出资义务的，公司经董事会决议可以向该股东发出失权通知，通知应当以书面形式发出。自通知发出之日起，该股东丧失其未缴纳出资的股权。依照前款规定丧失的股权应当依法转让，或者相应减少注册资本并注销该股权；六个月内未转让或者注销的，由公司其他股东按照其出资比例足额缴纳相应出资。

4、未届期出资的股东提前缴纳责任。新《公司法》第五十四条规定：公司不能清偿到期债务的，公司或者已到期债权的债权人有权要求已认缴出资但未届出资期限的股东提前缴纳出资。

三、存量公司股东的应对策略及税务影响

新《公司法》及《国务院关于实施〈中华人民共和国公司法〉注册资本登记管理制度的规定（征求意见稿）》的内容，体现了国家对于股东实缴注册资本的重视程度以及保护债权人利益的精神。基于此，股东需要对公司注册资本实缴问题给予足够的重视，尤其是已经成立的存量公司股东，应结合公司规模、资金实力、发展需求等因素，重新对公司的注册资本和股权结构进行合理规划，并及时履行注册资本的实缴义务。

（一）逐步缴纳出资

对于资金实力较强且经营业绩较好的存量公司来说，按照公司章程的约定逐步缴足出资是保障公司有效运营的首要选择。此种情形下，对于存量公司股东的税务暂无影响。

（二）减少注册资本

由于2013年《公司法》采用的是注册资本认缴制，大量公司在设立时将认缴出资期限拉长到三十年或者五十年。此次公司法对的修订无疑会对此类存量公司股东的资金规划产生较大的影响，为保证企业的正常经营及股东权利的合理过渡，部分现金流紧张的股东大概率选会择主动减资。另外，《国务院关于实施〈中华人民共和国公司法〉注册资本登记管理制度的规定（征求意见稿）》中提到“针对可能出现的减资需求，应当优化调整出资期限、出资数额的流程和材料，提升网上办理便利化水平”，也进一步说明了本次公司法修订后，市场上将会出现一批存量公司减资潮。

新《公司法》关于减资的规定主要体现在第二百二十四条（一般减资）、第二百二十五条（简易减资）以及第二百二十六条（违法减资），对个人股东而言，减资所涉及的税务处理依据是《国家税务总局关于个人终止投资经营收回款项征收个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第41号）。这就意味着，在减资的情况下，个人股东从公司或其他股东处取得股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回的款项等均属于个人所得税应税收入，应按照“财产转让所得”并适用20%税率计算个人所得税。应缴纳的个人所得税计算公式为：个人所得税=应纳税所得额✖20%=（个人取得的股权转让收入、违约金、补偿金、赔偿金及以其他名目收回款项合计数-原实际出资额/投入额及相关税费）✖20%。因此，当取得的投资收回款高于投资成本时，减资股东需要缴纳个人所得税。

另外，新《公司法》第二百二十四条第三款规定：公司减少注册资本，应当按照股东出资或者持有股份的比例相应减少出资额或者股份，法律另有规定、有限责任公司全体股东另有约定或者股份有限公司章程另有规定的除外。也就是说，公司减资时原则上应按照出资或持股比例减资，但股东之间有约定或章程有规定时可以不按照比例减资。由此便会出现公司减少注册资本时，部分股东会减资、部分股东不减资的情况，而未减资的股东可能会因为其他股东减资而产生税务影响，该影响主要依赖于减资时是否按照持股对应的净资产份额向减资股东支付对价。具体为：

1、当减资股东是按照减资时公司净资产份额收回投资，此时未减资股东所持股权的价值没有发生变化，则减资行为对未减资股东不产生税务影响。

2、当减资股东收回投资款高于公司净资产份额，未减资股东是所持股权对应价值会降低，意味着未减资股东的利益受损，此时不需要纳税。

3、当减资股东收回投资款低于公司净资产份额，未减资股东是所持股权对应价值会增加，意味着未减资股东获得了利益。虽然未减资股东的该部分增值利益还没有变现，但存在被税务机关要求实施纳税调整的风险。

（三）注销公司

如果公司长期未经营或经营发生严重困难，在新《公司法》限期缴纳出资规定的压力下，股东可能会选择直接注销公司。新《公司法》第十二章规定了公司解散和清算的具体要求，再结合《财政部、国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号）的规定，我们会发现注销公司不仅流程繁琐，其中涉及的税务问题也比较复杂。主要表现为：

1、清理债权债务。公司在清理债权债务时可能会涉及增值税、土地增值税、消费税、附加税等诸多税种。

2、清算所得。清算所得是指公司的全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额。公司需要将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得并缴纳企业所得税。

3、剩余财产分配。新《公司法》规定股东有权分配公司清偿债务后的剩余财产；同时，财税〔2009〕60号文也规定了企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的剩余资产。股东从公司取得的剩余资产的金额分为股息所得和投资转让所得（或损失），其中，相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，为股东的投资转让所得（或损失）。

但是，在实际中往往出现公司清算后的剩余财产不是货币，而是以不动产、固定资产、无形资产或金融资产等非货币形式体现的资产，此时，股东是以非交易过户方式实现资产权属变动，并未取得现金利益，股东属于被动地接受权属变更。尤其是在非货币性资产价值呈现下降趋势的情况下，股东所取得的非货币资产将来也不一定能够按照清算时的公允价值进行最终地变现，鉴于税法规定股东从被清算企业分得的资产需按可变现价值或实际交易价格确定计税基础，由此便会导致股东承担的税负高于其实际可获取的经济利益。

除此之外，非货币性资产分配给股东还会存在重复征税的情形，如：非货币性资产过户行为属于增值税应税范围，需要计算缴纳增值税；清算企业将资产按照公允价值或可变现净值纳入清算所得，需要缴纳企业所得税；股东分得资产时需要缴纳个人所得税。

4、为了尽快注销公司，股东可能会放弃对公司的债权。根据国家税务总局《关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号）的规定，股东放弃所享有的公司债权视为被投资公司的收入，公司可能会面临被税务机关要求调整企业所得税的风险。

5、公司免除股东长期未归还的借款。根据财政部、国家税务总局发布《财政部、国家税务总局关于规范个人投资者个人所得税征收管理的通知》（财税[2003]158号）中关于将“个人股东借款长期不还”视同股息红利分配，征收个人所得税的规定，在此情形下，股东需要缴纳个人所得税。

最后，需要注意到是，公司注销后也并不意味着税务风险的灭失。我国现行法律法规以及税务处理实践中存在诸多公司注销后，股东被税务机关追缴税款、滞纳金和罚款的案例，本文暂不展开阐述。

律师简介

邓传龙律师

知恒（海口）律师事务所股权高级合伙人

海南省律师协会惩戒专门委员会委员

海南省律师协会涉外与港澳台侨专业委员会委员

海南省涉外律师优秀人才

海口国际商事调解中心调解员

第三届中国国际消费品博览会法律服务团成员

专业方向：

合规和反腐败、公司治理

诉讼仲裁、税务

李方律师

知恒（海口）律师事务所合伙人

注册会计师、税务师

高级企业合规师、基金从业资格

海南国际仲裁院仲裁员

专业方向：

企业合规、财税争议解决

刘琼文律师

知恒（海口）律师事务所律师

海南省总工会值班律师

海南省劳动人事争议联合调解中心调解员

专业方向：

经济合同纠纷、婚姻家事纠纷

劳动争议纠纷、建设工程施工合同纠纷

金融借款合同纠纷等民商事类案件

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